параграфі 21а).
26. Крім того, собівартість придбаного окремо нематеріального активу, як правило, можна достовірно оцінити. Особливо це стосується випадків, коли компенсація за придбання надається у формі грошових коштів або інших монетарних активів.
27. Витрати на придбання окремо придбаного нематеріального активу містять:
а) ціну його придбання, включаючи ввізне мито та невідшкодовувані податки на придбання після вирахування торгівельних та інших знижок; та
б) будь-які витрати, які можна прямо віднести до підготовки цього активу для використання за призначенням.
28. Прикладами безпосередньо пов'язаних витрат є:
а) витрати на виплати працівникам (як визначено в МСБО 19), які виникають безпосередньо від приведення активу до робочого стану;
б) гонорари спеціалістам, виплачені безпосередньо в результаті приведення активу до робочого стану; та
в) витрати на перевірку відповідного функціонування такого активу.
29. Приклади видатків, які не є складовою собівартості нематеріального активу:
а) витрати на введення нового продукту чи послуги (включаючи витрати на діяльність з рекламування та стимулювання продажу);
б) витрати на ведення бізнесу в новому місці розташування або з новою категорією клієнтів (включаючи витрати на підготовку персоналу); та
в) адміністративні та інші загальні накладні витрати.
30. Визнання витрат у балансовій вартості нематеріального активу припиняється, коли актив приведено у стан, необхідний для його експлуатації у спосіб, визначений управлінським персоналом. Таким чином, витрати, понесені під час використання або переміщення нематеріального активу, не включаються до балансової вартості цього активу. Наприклад, наведені далі витрати не включаються в балансову вартість нематеріального активу:
а) витрати, понесені в той час, коли актив, придатний до експлуатації у спосіб, визначений управлінським персоналом, не був введений у експлуатацію; та
б) первісні операційні збитки, наприклад, такі, що були понесені під час формування попиту на продукцію активу.
31. Деякі види діяльності відбуваються в зв'язку з розробкою нематеріального активу, але вони не є необхідними для приведення активу до стану, в якому він придатний до експлуатації у спосіб, визначений управлінським персоналом. Такі побічні операції можуть відбуватися до або під час діяльності з розробки. Оскільки побічні операції не є необхідними для приведення активу до стану, необхідного для його експлуатації у спосіб, визначений управлінським персоналом, то дохід від побічних операцій і пов'язані з ними витрати негайно визнаються у прибутку чи збитку і включаються до відповідної класифікації доходу та витрат.
32. Коли платіж за нематеріальний актив відкладають на строк довший, ніж звичайний строк кредиту, тоді собівартістю активу буде грошовий еквівалент ціни. Різниця між цією сумою та загальними виплатами визнається як витрати на відсотки за період кредиту, якщо їх не капіталізують відповідно до МСБО 23 "Витрати на позики".
Придбання як частина об'єднання бізнесу
33. Відповідно до МСФЗ 3 "Об'єднання бізнесу", якщо нематеріальний актив купують при об'єднанні бізнесу, собівартістю нематеріального активу є його справедлива вартість на дату придбання. Справедлива вартість нематеріального активу відображатиме очікування щодо ймовірності надходження до суб'єкта господарювання майбутніх економічних вигід, утілених у цьому активі. Іншими словами, суб'єкт господарювання очікує, що відбудеться надходження економічних вигід, навіть якщо існує невизначеність щодо часу чи суми такого надходження. Отже, нематеріальні активи, придбані при об'єднанні бізнесу, завжди відповідають критерію визнання ймовірності, наведеному в параграфі 21а). Якщо актив, придбаний при об'єднанні бізнесу, є відокремлюваним або він виникає внаслідок договірних чи інших юридичних прав, то існує достатня інформація для достовірної оцінки справедливої вартості активу. Отже, нематеріальні активи, придбані при об'єднанні бізнесу, завжди відповідають критерію достовірної оцінки, наведеному в параграфі 21б).
34. Відповідно до цього Стандарту та МСФЗ 3 (переглянутого в 2008 р.) покупець визнає (на дату придбання окремо від гудвілу) нематеріальний актив об'єкта придбання, незалежно від того, чи був цей актив визнаний об'єктом придбання до об'єднання бізнесу. Це означає, що покупець визнає як актив окремо від гудвілу незавершений проект з дослідження і розробки об'єкта придбання, якщо цей проект відповідає визначенню нематеріального активу. Незавершений проект з дослідження і розробки об'єкта придбання відповідає визначенню нематеріального активу, якщо він:
а) відповідає визначенню активу; та
б) може бути ідентифікованим, тобто є відокремлюваним або виникає внаслідок договірних або інших юридичних прав.
Оцінка справедливої вартості нематеріального активу, придбаного при об'єднанні бізнесу
35. Якщо нематеріальний актив, придбаний при об'єднанні бізнесу, є відокремлюваним або виникає внаслідок договірних чи інших юридичних прав, існує достатня інформація для достовірної оцінки справедливої вартості активу. Якщо для попередніх оцінок, які застосовуються для визначення справедливої вартості нематеріального активу, є певний діапазон можливих результатів з різним ступенем імовірності, то ця невизначеність включається в оцінку справедливої вартості активу.
36. Нематеріальний актив, придбаний при об'єднанні бізнесу, може бути відокремлюваним, але тільки разом з пов'язаним з ним контрактом, ідентифікованим активом або зобов'язанням. В таких випадках покупець визнає такий нематеріальний актив окремо від гудвілу, але разом з пов'язаною з ним статтею.
37. Покупець може визнати групу сполучених нематеріальних активів як єдиний актив за умови, що окремі активи мають подібний строк корисної експлуатації. Наприклад, терміни "бренд" та "назва бренду" часто використовуються як синоніми торгових та інших марок. Однак перші є загальними маркетинговими термінами, які здебільшого використовуються для посилання на групу сполучених активів, таких як торгові марки (або знаки обслуговування) і пов'язані з відповідною торговою назвою товару, формулами, рецептами та технологічною експертизою.
38. [Вилучено]
39. Ціни котирувань на активному ринку забезпечують найдостовірнішу оцінку справедливої вартості нематеріального активу (див. також параграф 78). Відповідна ринкова ціна є, як правило, поточною ціною покупця. Якщо поточні ціни покупця недоступні, ціна останньої подібної операції може бути основою для оцінки справедливої вартості - за умови, що між датою операції та датою, на яку оцінюють справедливу вартість активу, в економічних умовах не відбулося суттєвих змін.
40. Якщо немає активного ринку для нематеріального активу, його справедлива вартість є сумою, яку суб'єкт господарювання сплатив би на дату придбання за актив в операції між незалежними, обізнаними та зацікавленими сторонами на основі найточнішої доступної інформації. Визначаючи цю суму, суб'єкт господарювання розглядає результат останніх операцій щодо подібних активів. Наприклад, суб'єкт господарювання може застосувати аналітичні показники, які відображають поточні ринкові операції, до показників, які впливають на прибутковість активу (таких як дохід, операційний прибуток або прибуток до сплати відсотків, оподаткування та амортизації).
41. Суб'єкти господарювання, які купують і продають нематеріальні активи, могли розробити методи непрямої оцінки їх справедливої вартості. Ці методи можна використовувати для первісної оцінки нематеріального активу, придбаного при об'єднанні бізнесу, якщо їх мета - оцінити справедливу вартість, і якщо вони відображають поточні операції і практики в галузі, до якої належить актив. Ці методи охоплюють, наприклад:
а) дисконтування оцінених майбутніх чистих грошових потоків від цього активу; або
б) оцінювання витрат, що їх уникає суб'єкт господарювання, володіючи нематеріальним активом і не потребуючи
i) отримання ліцензії на нематеріальний актив від іншої сторони в операції між незалежними, поінформованими і зацікавленими сторонами (як при підході "звільнення від роялті", з використанням дисконтованих чистих грошових потоків),
або
ii) створення нового нематеріального активу або його заміни (як у підході на основі собівартості).
Подальші видатки на придбаний незавершений проект з дослідження і розробки
42. Витрати на дослідження або розробки, які:
а) пов'язані з незавершеним проектом із дослідження або розробки, який був придбаний окремо або при об'єднанні бізнесу, і які визнані як нематеріальний актив; та
б) понесені після придбання такого проекту
слід відображати в обліку відповідно до параграфів 54 - 62.
43. Застосування вимог, наведених у параграфах 54 - 62, означає, що подальші видатки на незавершений проект із дослідження або розробки, який був придбаний окремо або при об'єднанні бізнесу і визнаний як нематеріальний актив, слід:
а) визнавати як витрати у періоді їхнього понесення, якщо вони є видатками на дослідження;
б) визнавати як витрати, в періоді їхнього понесення, якщо вони є видатками на розробку, які не відповідають критерію (наведеному в параграфі 57) для їх визнання як нематеріального активу; та
в) додавати до балансової вартості придбаного незавершеного проекту з дослідження або розробки, якщо вони є видатками на розробку, які відповідають критерію визнання в параграфі 57.
Придбання шляхом державного гранту
44. У деяких випадках нематеріальний актив можна придбати безкоштовно або за номінальну компенсацію шляхом державного гранту. Це може відбуватися, коли держава передає чи розподіляє суб'єктові господарювання нематеріальні активи, такі як права на посадку в аеропорту, ліцензії на роботу радіо- чи телестанцій, імпортні ліцензії чи квоти або права доступу до інших обмежених ресурсів. Відповідно до МСБО 20 "Облік державних грантів і розкриття інформації про державну допомогу", суб'єкт господарювання може обрати первісне визнання за справедливою вартістю і для нематеріального активу, і для гранту. Якщо суб'єкт господарювання вирішує первісно не визнавати актив за справедливою вартістю, він первісно визнає актив за номінальною сумою (згідно з іншим підходом, дозволеним у МСБО 20) плюс будь-які видатки, що прямо відносяться до підготовки активу до його використання за призначенням.
Обмін активів
45. Один або кілька нематеріальних активів можуть бути придбаними в обмін на немонетарний актив (чи активи), або ж на поєднання монетарних і немонетарних активів. Наведене далі обговорення розглядає тільки обмін одного немонетарного активу на інший, але воно також стосується всіх видів обміну, наведених у попередньому реченні. Собівартість такого нематеріального активу оцінюють за справедливою вартістю за винятком випадків, коли а) ця операція з обміну позбавлена комерційної сутності або б) неможливо достовірно оцінити справедливу вартість ані отриманого, ані відданого активу. Придбаний актив оцінюють у цей спосіб, навіть якщо суб'єкт господарювання не може негайно припинити визнання відданого активу. Якщо придбаний актив оцінюють не за справедливою вартістю, його собівартість визначається за балансовою вартістю відданого активу.
46. Суб'єкт господарювання визначає, чи притаманна операції комерційна сутність, розглядаючи міру, якою майбутні грошові потоки, за очікуваннями, зміняться в результаті цієї операції. Обмінна операція має комерційну сутність, якщо:
а) конфігурація грошових потоків (тобто ризик, час та суми) від отриманого активу відрізняється від конфігурації грошових потоків за відданим активом; або
б) визначена суб'єктом господарювання вартість тієї частки його діяльності, на яку впливає операція, змінюється в результаті обміну; та
в) різниця в а) або б) є суттєвою відносно справедливої вартості обмінених активів.
З метою визначення наявності комерційної сутності операції, вартість частки діяльності, визначена суб'єктом господарювання, на яку впливає операція, має відображати грошові потоки після оподаткування. Результат цього аналізу може бути очевидним і без необхідності для суб'єкта господарювання здійснювати деталізовані обчислення.
47. Параграф 21б) визначає, що можливість достовірного оцінювання собівартості нематеріального активу є умовою для його визнання. Справедливу вартість нематеріального активу, для якого немає операцій на ринку, з якими можна було б порівнювати, можна достовірно визначити, якщо а) відхилення у діапазоні обґрунтованих оцінок справедливої вартості не є суттєвими для певного активу або б) імовірність різних оцінок у межах діапазону може бути обґрунтовано визначена і використана для оцінки справедливої вартості. Якщо суб'єкт господарювання може достовірно оцінити справедливу вартість отриманого або відданого активу, тоді для оцінки собівартості застосовується справедлива вартість відданого активу, якщо тільки справедлива вартість отриманого активу не є більш очевидною.
Внутрішньо генерований гудвіл
48. Внутрішньо генерований гудвіл не слід визнавати як актив.
49. У деяких випадках відбувається понесення видатків для генерування майбутніх економічних вигід, але в результаті цього не створюється нематеріальний актив, який відповідає критеріям визнання цього Стандарту. Ці видатки часто характеризуються як такі, що роблять внесок до внутрішньо генерованого гудвілу. Внутрішньо генерований гудвіл не визнається як актив, оскільки він не є ідентифікованим ресурсом (тобто не є відокремлюваним і не походить від договірних або інших юридичних прав), який контролюється суб'єктом господарювання і який можна достовірно оцінити за собівартістю.
50. Різниці між ринковою вартістю суб'єкта господарювання та балансовою вартістю його ідентифікованих чистих активів у будь-який момент можуть охоплювати ряд чинників, які впливають на вартість суб'єкта господарювання. Проте ці різниці не відображають собівартість нематеріального активу, контрольованого цим суб'єктом господарювання.
Внутрішньо генеровані нематеріальні активи
51. Іноді важко оцінити, чи відповідає внутрішньо генерований нематеріальний актив критеріям визнання, внаслідок проблем із:
а) визначенням, чи існує ідентифікований актив, який генеруватиме майбутні економічні вигоди, а також момент часу, на який він існує; та
б) достовірним визначенням собівартості активу. В деяких випадках вартість внутрішнього генерування нематеріального активу не можна відокремити від вартості обслуговування або збільшення корисності внутрішньо генерованого гудвілу суб'єкта господарювання чи від здійснення щоденних операцій.
Отже, крім відповідності загальним вимогам до визнання та первісної оцінки нематеріального активу, суб'єкт господарювання застосовує вимоги та керівництво, зазначені далі у параграфах 52 - 67, до всіх внутрішньо генерованих нематеріальних активів.
52. Щоб оцінити, чи відповідає внутрішньо генерований нематеріальний актив критеріям визнання, суб'єкт господарювання класифікує генерування активу на:
а) етап дослідження; та
б) етап розробки.
Хоча терміни "дослідження" і "розробка" є визначеними, терміни "етап дослідження" і "етап розробки" вживаються у цьому Стандарті в ширшому розумінні.
53. Якщо суб'єкт господарювання не може відокремити етап дослідження від етапу розробки внутрішнього проекту для створення нематеріального активу, він розглядає видатки на такий проект так, ніби вони були понесені лише на етапі дослідження.
Етап дослідження
54. Не слід визнавати жодного нематеріального активу, що виникає в результаті дослідження (чи в результаті етапу дослідження внутрішнього проекту). Видатки на дослідження (чи на етап дослідження внутрішнього проекту) слід визнавати як витрати у періоді їхнього понесення.
55. На етапі дослідження внутрішнього проекту суб'єкт господарювання не може довести існування нематеріального активу, який генеруватиме ймовірні майбутні економічні вигоди. Отже, ці видатки визнаються як витрати в періоді їхнього понесення.
56. Прикладами діяльності з дослідження є:
а) діяльність, спрямована на отримання нових знань;
б) пошук, оцінка та остаточний вибір застосування результатів дослідження чи інших знань;
в) пошук альтернатив матеріалам, приладам, продуктам, технологічним процесам, системам чи послугам; та
г) формулювання, розробка, оцінка та остаточний вибір можливих альтернатив новим чи вдосконаленим матеріалам, приладам, продуктам, технологічним процесам, системам чи послугам.
Етап розробок
57. Нематеріальний актив, який виникає в результаті розробки (чи в результаті етапу розробки внутрішнього проекту), слід визнавати, якщо і тільки якщо суб'єкт господарювання може довести все, що зазначено нижче:
а) технічну можливість завершити створення нематеріального активу так, щоб він був придатний до використання або продажу;
б) свій намір завершити створення нематеріального активу та використовувати або продати його;
в) свою здатність використовувати або продати нематеріальний актив;
г) як нематеріальний актив генеруватиме ймовірні майбутні економічні вигоди. Серед іншого, суб'єктові господарювання слід довести існування ринку для продукції нематеріального активу чи для самого нематеріального активу або (якщо його використовуватимуть внутрішньо) корисність нематеріального активу;
ґ) наявність відповідних технічних, фінансових та інших ресурсів для завершення розробки та використання чи продажу нематеріального активу;
д) свою здатність достовірно оцінити видатки, які відносяться до нематеріального активу протягом його розробки.
58. На етапі розробки внутрішнього проекту суб'єкт господарювання в деяких випадках може ідентифікувати нематеріальний актив та довести, що цей актив генеруватиме ймовірні майбутні економічні вигоди. Це відбувається тому, що етап розробки проекту більше просунутий порівняно з етапом дослідження.
59. Прикладами діяльності з розробки є:
а) проектування, конструювання та випробовування прототипів та моделей перед комерційним виробництвом або використанням;
б) проектування інструментів, матриць, ливарних форм та штампів, у яких застосовано нову технологію;
в) проектування, конструювання та функціонування дослідного заводу, який за масштабом не є економічно доцільними для комерційного виробництва; та
г) проектування, конструювання та випробовування обраних варіантів нових чи вдосконалених матеріалів, приладів, продуктів, технологічних процесів, систем чи послуг.
60. Щоб продемонструвати, як нематеріальний актив генеруватиме ймовірні майбутні економічні вигоди, суб'єкт господарювання оцінює майбутні економічні вигоди, які будуть отримані від нематеріального активу, використовуючи принципи в |