ТЕМА 10 . Аналіз витрат на виробництво продукції
Собівартість продукції — це виражена в грошовій формі сукупність витрат на виробництво та реалізацію продукції. Розрізняють виробничу собівартість продукції, собівартість усього товарного випуску та окремих видів продукції. За впливом на собівартість обсягу виробництва розрізняють змінну та фіксовану частини собівартості продукції.
Під час аналізу звичайно використовуються такі показники:
валові витрати;
виробнича собівартість товарної продукції;
витрати на 1 гривню товарної продукції;
собівартість окремих видів продукції.
Аналізуючи собівартість продукції, вирішують такі основні завдання:
1) оцінювання виконання плану за собівартістю продукції в цілому по підприємству, а також за окремими видами продукції;
2) вивчення причин відхилення фактичних витрат від планових за статтями, а також за окремими видами і групами продукції;
3) виявлення резервів зниження собівартості продукції та розробка відповідних заходів щодо їх використання.
10.1. Оцінка виконання плану
із собівартості продукції
План із собівартості продукції вважається виконаним, якщо фактичний показник дорівнює плановому або нижчий від нього. В останньому випадку говорять про понадпланове зниження собівартості продукції. Для вивчення собівартості продукції у динаміці більш придатний показник витрат на 1 грн. товарної продукції (З), який обчислюється так:
 , (10.1)
де С — виробнича собівартість товарної продукції;
Т — вартість товарної продукції в цінах реалізації.
Цей показник одночасно може певною мірою виконувати роль показника рентабельності виробництва. Наприклад, якщо показник витрат дорівнює 80 коп. на 1 грн. товарної продукції, то це також свідчить, що рентабельність виробництва дорівнює 20 коп. (100 – 80) відносно 1 грн. товарної продукції. Природно, цей показник залежить від зміни суми собівартості продукції. Проте він також залежить від:
— структури та асортименту вироблюваної продукції;
— рівня цін на продукцію даного підприємства.
Особливих пояснень потребує фактор асортиментно-структурних зрушень, дія якого проявляється тоді, коли рівень витрат на окремі види продукції неоднаковий.
Для визначення впливу кожного із зазначених факторів на зміну рівня витрат на 1 грн. товарної продукції порівняно з планом застосовують спосіб ланцюгових підстановок. Вихідні дані для розрахунків наведені в табл. 8.1, з якої видно, що порівняно з первісним планом фактичні витрати збільшились на 0,5 коп. (48 – 47,5). Визначимо кількісний вплив різних факторів на відхилення послідовним відніманням відповідних показників:
1) зрушення у структурі та асортименті виробленої продукції
47,6 – 47,5= + 0,1 (коп.);
2) зміна собівартості окремих видів продукції:
50,6 – 47,6 = + 3,0 (коп.);
3) зміна цін на вироблену продукцію:
48,0 – 50,6 = – 2,6 (коп.)
Разом: + 0,5коп.
Таблиця 10.1
Показник
|
За первісним планом
|
Фактично
|
За планом, перерахованим на
фактичний асортимент і структуру виробництва
|
У цінах
плану, але за фактичною собівартістю продукції
|
У
діючих цінах
|
1. Cобівартість товарної продукції, тис. грн.
|
627
|
630
|
670
|
670
|
2. Товарна продукція, тис. грн.
|
1320
|
1323
|
1323
|
1395
|
3. Витрати на 1 грн. товарної продукції, коп.
|
47,5
|
47,6
|
50,6
|
48,0
|
10.2. Аналіз витрат за елементами
і статтями витрат
Найбільш корисним для вивчення змін у структурі витрат на виробництво є аналіз собівартості за елементами витрат. Елементні витрати — це однорідні за складом витрати підприємства. До них належать матеріальні витрати, оплата праці, відрахування на соціальні потреби, амортизаційні відрахування, інші грошові витрати (табл. 10.2). Аналіз витрат за елементами витрат дає змогу не лише вивчити зміни у структурі собівартості, а й охарактеризувати галузеві особливості (матеріаломісткість, фондомісткість, енергомісткість, трудомісткість виробництва).
У табл. 10.2 наведено дані за статтями витрат. Аналіз звичайно починають з оцінювання загального виконання плану собівартості продукції. Потім переходять до вивчення відхилень по окремих видах витрат. При цьому слід ураховувати, що деякі відхилення по статтях собівартості можуть бути наслідком дії одного і того самого фактора. Наприклад, підвищення механізації праці може спричинити зниження витрат на заробітну плату, але підвищити певною мірою витрати на утримання та експлуатацію устаткування.
Таблиця 10.2
ВИТРАТИ НА ВИРОБНИЦТВО (%)
Показник
|
Уся промисловість (1996 р.)
|
Звіт 1990 р.
|
Звіт 1999 р.
|
Відхилення (+, –)
|
1. Матеріальні витрати
|
67,3
|
53,6
|
70,9
|
+ 17,3
|
2. Витрати на оплату праці
|
10,5
|
10,9
|
7,9
|
– 3,0
|
3. Відрахування на соціальні потреби
|
4,5
|
1,7
|
4,8
|
+ 3,1
|
4. Амортизація
|
6,7
|
14,7
|
11,0
|
– 3,7
|
5. Інші витрати
|
11.0
|
19,1
|
5,4
|
– 13,7
|
Разом
|
100,0
|
100,0
|
100,0
|
—
|
Таблиця 10.3
СОБІВАРТІСТЬ ПРОДУКЦІЇ ЗА СТАТТЯМИ ВИТРАТ
тис. грн.
Показник
|
Фактично випущена товарна продукція
|
Відхилення
|
за плановою собівартістю
|
за фактичною собівартістю
|
абсолютне
|
%
|
1. Сировина й матеріали
|
160
|
157
|
– 3
|
– 1,8
|
2. Зворотні відходи (віднімаються)
|
3
|
5
|
+2
|
+ 66,6
|
3. Куповані вироби, напівфабрикати й послуги кооперованих підприємств
|
175
|
193
|
+ 18
|
+ 10,3
|
4. Зарплата основна виробничих робітників
|
108
|
114
|
+ 6
|
+ 5,6
|
5. Зарплата додаткова виробничих робітників
|
8
|
10
|
+ 2
|
+ 25,0
|
6. Відрахування на соціальне страхування
|
35
|
39
|
+ 4
|
+ 11,4
|
7. Загальновиробничі витрати
|
147
|
157
|
+ 10
|
+ 6,8
|
8. Втрати від браку
|
|
5
|
+ 5
|
|
Виробнича собівартість
|
630
|
670
|
+ 40
|
+ 6,35
|
Ще один комплексний фактор — збільшення купованих виробів і напівфабрикатів. Він збільшує суму відповідних матеріальних витрат, а це обов’язково веде до зниження витрат на заробітну плату, відрахувань на соціальне страхування, зменшує витрати на сировину та матеріали й, імовірно, за іншими статтями. Отже, негативні відхилення за одними статтями не можна розглядати завжди ізольовано від позитивних відхилень за іншими статтями. Природно, це ускладнює аналіз за статтями витрат. Але дія таких комплексних факторів має місце не дуже часто. Звичайно відхилення за кожною статтею собівартості спричиняють поодинокі фактори, які не виходять за межі даної статті.
Після вивчення загальної картини відхилень за статтями собівартості необхідно перейти до більш ретельного аналізу витрат за окремими статтями собівартості продукції.
10.3. Аналіз матеріальних витрат
Аналізуючи матеріальні витрати, необхідно враховувати, до якої галузі належить досліджуване підприємство. Це зумовлює різний вміст матеріалів і сировини у собівартості продукції, тобто матеріаломісткість продукції. Взагалі в обробних галузях виробництва питома вага цих витрат дуже велика. Особливо це стосується легкої і харчової промисловості.
Далі необхідно встановити, які технологічні процеси застосовуються, наскільки вони досконалі та сучасні, тобто безвідходні. Нині особливу увагу слід приділяти витратам палива та електроенергії у зв’язку з їх дефіцитністю і великою вартістю. У деяких галузях промисловості (енергомісткі виробництва)аналіз використання енергетичних ресурсів має пріоритетний характер.
Аналіз матеріальних витрат полягає в порівнянні фактичного їх обсягу з плановим чи базовим і в обчисленні впливу окремих факторів на виявлені відхилення. Специфіка цих факторів і конкретна методика дослідження їх залежать від особливостей технології, а також від використовуваних видів сировини, матеріалів та енергоносіїв.
Проте завжди слід виявляти вплив таких факторів:
1) зміни питомих витрат сировини та матеріалів на одиницю продукції — фактор «норм»;
2) зміни собівартості заготівлі одиниці сировини та матеріалів — фактор «цін».
Останній фактор складається з таких трьох підфакторів:
а) зміни купівельних цін з урахуванням усіх доплат і знижок;
б) транспортних витрат, до яких належать і вантажно-розвантажувальні;
в) заготівельних витрат.
Зміна питомих витрат сировини та матеріалів може відбуватися з причин:
а) пов’язаних із виконанням плану технічного розвитку в заходах, спрямованих на зниження норм витрачання;
б) зумовлених різними іншими відхиленнями від поточних норм витрачання.
Розглянемо розрахунок впливу факторів «норм» і «цін» на підставі даних табл. 10.4.
Таблиця 10.4
МАТЕРІАЛЬНІ ВИТРАТИ НА РЕДУКТОР «А» (20000 шт.)
Матеріал
|
За планом
|
Фактично
|
Відхилення, (гр. 6 – гр. 3)
|
Норма витрат, кг
|
Ціна, грн.
|
Сума, грн.
|
Норма витрат, кг
|
Ціна, грн.
|
Сума, грн.
|
А
|
1
|
2
|
3
|
4
|
5
|
6
|
7
|
1. Литво
|
2
|
1,5
|
3,0
|
1,8
|
2,0
|
3,6
|
+ 0,6
|
2. Прокат чорних металів
|
10
|
2,5
|
25,0
|
11
|
2
|
22
|
– 3,0
|
3. Латунь листова
|
0,5
|
3
|
1,5
|
0,6
|
4
|
2,4
|
+ 0,9
|
4. Інші матеріали
|
|
|
15
|
|
|
14
|
– 1
|
Разом
|
|
|
44,5
|
|
|
42
|
– 2,5
|
І етап деталізації відхилення
При загальній економії матеріалів 2,5 грн. на один виріб перевитрати по двох видах матеріалів становили 1,5 грн. (0,6 + 0,9). Це й буде резервом зниження матеріальних витрат у розрахунку на 1 виріб. Дані беруть з рядка 7 таблиці.
ІІ етап деталізації відхилення
Литво:
фактор «норм»: (1,8 – 2,0) · 1,5 = – 0,3 (грн.);
фактор «цін»: (2,0 – 1,5) · 1,8 = + 0,9 (грн.).
Разом: + 0,6 грн.
Прокат чорних металів:
фактор «норм»: (11 – 10) · 2,5 = + 2,5 (грн.);
фактор «цін» (2 – 2,5) · 11 = – 5,5 (грн.).
Разом: – 3,0 грн.
Латунь листова:
фактор «норм»: (0,6 – 0,5) · 3 = + 0,3 (грн.);
фактор «цін»: (4 – 3) · 0,6 = + 0,6 (грн.).
Разом: + 9,0 грн.
Резерв економії становить 4,3 (0,9 + 2,5 + 0,3 + 0,6), тоді як на першому етапі деталізації показників ці резерви були лише 1,5 грн.
Аналіз матеріальних витрат завжди закінчується підрахунком резервів зниження витрат і розробкою відповідних заходів щодо їх використання.
10.4. Аналіз витрат на оплату праці
У більшості галузей промисловості витрати на оплату праці мають меншу питому вагу в собівартості продукції, ніж матеріальні витрати. Проте загальновідомо, що одним із найважливіших джерел зниження собівартості продукції є більш швидке зростання продуктивності праці порівняно із середньою оплатою праці. Тому аналізові витрат на оплату праці слід завжди приділяти увагу в першу чергу.
Оплату праці аналізують за двома напрямами:
1) аналіз фонду оплати праці як елемента витрат на виробництво на підставі спеціальної статистичної форми (1-ПВ);
2) аналіз оплати праці за окремими статтями калькуляції, насамперед за статтею «зарплата виробничих робітників».
Перший напрям має явні переваги, оскільки ґрунтується на всебічній інформації звітності за трудовими показниками. Аналіз виконання фонду оплати праці розпочинають з визначення абсолютного відхилення від планового фонду або фактичного відхилення за базовий період. Після цього досліджують причини такого відхилення, виявляючи вплив двох факторів: зміни середньооблікової чисельності (кількісний фактор) і зміни середньої заробітної плати (якісний фактор).
Для розрахунку можна використати спосіб абсолютних різниць, згідно з яким вплив першого з названих факторів визначають множенням відхилення від плану за кількістю на планову середню заробітну плату, а вплив другого — множенням відхилення від плану з середньої заробітної плати на фактичну чисельність.
Середньорічна заробітна плата, у свою чергу, залежить від дії таких факторів: кількості робочих днів у періоді, тривалості робочого дня (зміни), середньогодинної оплати. Методика розрахунку така сама, як і при визначенні впливу факторів на середньорічний виробіток 1 робітника.
Під час аналізу складу фонду заробітної плати робітників потрібно встановити співвідношення між різними видами оплати праці (почасова, відрядна та ін.), а також виявити непродуктивні виплати. Серед останніх найбільш відомі такі:
доплати у зв’язку зі змінами умов праці;
доплати за роботу в понаднормовий час;
оплата цілодобових простоїв і годин внутрішньозмінних простоїв;
заробітна плата у складі браку продукції.
Крім того, у складі нарахованої заробітної плати можуть бути оплата невиконаних технологічних операцій, оплата невиготовленої готової продукції (приписки обсягів виробництва) тощо. Всі ці суми слід ураховувати як резерви економії фонду заробітної плати.
Зменшення непродуктивних виплат заробітної плати зовсім не суперечить підвищенню основних тарифних розцінок і погодинної плати, особливо коли спостерігається зростання продуктивності праці. Взагалі, на сучасному етапі підвищення рівня заробітної плати — надзвичайно важливий економічний і соціальний фактор, проте він залежить не лише від продуктивності праці, а й мусить тісно узгоджуватися з фінансовим станом підприємства.
10.5. Загальновиробничі витрати
Питома вага витрат на обслуговування виробництва та управління в собівартості продукції залежить від галузі промисловості.
Під час аналізу можна встановити абсолютне та відносне їх відхилення від кошторису як у цілому, так і за окремими видами статей. Проте аналіз у динаміці цих витрат доцільно проводити лише з використанням відносних показників у розрахунку на 1 грн. товарної продукції.
Аналізуючи ці витрати, треба пам’ятати, що вони здебільшого мають сталий характер. Тому звичайно обмежуються визначенням абсолютних відхилень від кошторису. Винятком є витрати на утримання та експлуатацію машин і обладнання (крім їх амортизації), які за своєю сутністю є змінними, оскільки залежать від обсягу виробництва. За цими витратами розраховують також відносне відхилення, порівнюючи фактичні витрати з даними кошторису, перерахованими на відсоток виконання плану випуску товарної продукції. У подальшому аналізі слід виявити причини відхилень фактичних витрат від планових.
Причинами відхилень за окремими статтями витрат можуть бути:
амортизація устаткування — зміна вартості устаткування, в тому числі внаслідок переоцінки, дострокового надходження й вибуття основних засобів, зміна порядку і норм амортизаційних відрахувань;
поточний і капітальний ремонти — зміна норм витрачання і цін на ремонтні матеріали, зміна погодинної оплати робіт і трудомісткості виконання їх, зміна кількості устаткування та обсягів виконаних робіт тощо.
Причинами відхилень за статтями витрат можуть бути також необґрунтованість плану і неправильне їх віднесення.
10.6. Аналіз собівартості
окремих видів продукції
Як зазначалося, важливим показником загальної собівартості продукції є собівартість її окремих видів. Для аналізу використовують планові та фактичні калькуляції собівартості продукції. Об’єктом калькулювання можуть бути продукція чи роботи (послуги). Проте головний об’єкт калькулювання — це готові вироби, які поставляються за межі підприємства. Ураховуючи значну трудомісткість процесу калькулювання, підприємства обмежуються калькулюванням собівартості лише найважливіших видів продукції.
Під час аналізу встановлюють ступінь виконання плану за собівартістю окремих видів продукції, вивчають відхилення за статтями калькуляції від плану або базових показників, визначають причини, що зумовили значні відхилення за найбільш вагомими статтями калькуляції.
Якщо підприємство тривалий час випускає певний вид продукції, обов’язково треба вивчити динаміку показників її собівартості за цей період. Уважається, що собівартість продукції має тенденцію до постійного зниження. І це правильно. Проте існують і протилежні напрями її зміни. Так, підвищення якості продукції у деяких виробництвах поєднується із зростанням її собівартості. Причому її зростання, починаючи з певної межі, може мати нестримний характер (рис. 10.1). В інших випадках періоди сталого зниження витрат виробництва поступово переходять у повільне їх зростання, наприклад, коли погіршуються умови роботи або склад руд у гірничій промисловості (рис. 10.2). У машинобудуванні та інших фінішних виробництвах, де періодично оновлюється асортимент продукції, зміна показників собівартості може мати пульсуючий характер. Періоди плавного зниження витрат чергуються із різким стрибком внаслідок освоєння виробництва нової моделі виробу (рис. 10.3 і 10.4).
Рис. 10.5. Зміна собівартості виробу
при збільшенні обсягу його виробництва
Рис. 10.1. Зв’язок рівняння якості
та собівартості продукції
|
Рис. 10.2. Зміни собівартості продукції
на гірничих підприємствах
|
Рис. 10.3. Зв’язок собівартості
продукції з оновленим
асортиментом продукції (І тип)
|
Рис.10.4. Поєднання фактора якості
продукції і зміни асортименту
із собівартістю продукції (ІІ тип)
|
Аналіз собівартості окремих видів продукції слід закінчувати пошуком резервів її зниження. Поточні резерви собівартості включають усі види непродуктивних витрат (як явні, так і приховані), а також виявлені під час аналізу перевитрати ресурсів і надмірні витрати грошових коштів.
Перспективні резерви зниження собівартості продукції, як правило, передбачають проведення значних організаційних, технологічних, конструкторських та інших видів робіт, що, до речі, потребує певних додаткових інвестицій. Насамперед це стосується можливого збільшення обсягів виробництва. Добре відомо, що за інших рівних обставин збільшення обсягів виробництва знижує собівартість продукції через відносно сталі витрати на управління виробництвом (так звані умовно-постійні витрати). Цей шлях зниження собівартості хоч і дуже простий, але має певні згасаючі можливості одержання позитивного ефекту (рис. 10.5). До того ж, наявні виробничі потужності підприємства і попит на даний виріб можуть обмежувати збільшення обсягів виробництва продукції.
Собівартість одиниці продукції розраховують за формулою
  ,
де П — умовно-незмінні витрати (П = 900 тис. грн.);
V — змінні витрати (V = 50 грн. / шт.);
qі — обсяг виробництва;
Ц — ціна (80 грн.).
q1 = 30 тис. шт. С1 =  80 (грн.);
q2 = 60 тис. шт. С2 =  = 65 (грн.);
q3 = 90 тис. шт. С3 =  60 (грн.);
q4 = 120 тис. шт. С4 =  57,5 (грн.);
q5 = 150 тис. шт. С5 =  56 (грн.);
q6 = 180 тис. шт. С6 =  55 (грн.).
Одним із варіантів розглянутого вище впливу обсягу виробництва на собівартість є природне збільшення кількості виробів нової продукції в міру засвоєння технології її виробництва та відповідного вдосконалення її. Але тут починає діяти й новий фактор — час. Утім, коли підкреслюють позитивний вплив концентрації виробництва на собівартість продукції, то мають на увазі передусім вплив на неї фактора обсягу випуску продукції!
Важливим фактором здешевлення виробництва основної продукції може стати виготовлення з відходів основного виробництва побічної продукції (комбінування виробництва). Цей шлях особливо ефективний у харчовій галузі, підприємствах будівельних матеріалів тощо.
У галузях обробної промисловості гарні результати дають фактори, пов’язані зі стандартизацією (нормалізацією, уніфікацією) продукції, а також зі спеціалізацією та кооперуванням підприємств. Все це разом дає змогу збільшувати обсяги та економити ресурси виробництва, а отже, зменшувати собівартість продукції.
Зазначені фактори діятимуть ще результативніше, коли вони спиратимуться на фактор упровадження досягнень науково-технічного прогресу. Але цей фактор, хоча й один із наймогутніших і найвпливовіших, завжди потребує значних інвестицій і часу. Він всеохоплюючий і довготерміновий, має різні напрями і терміни. Одним із наслідків його дії є поява нових видів продукції і підвищення якості інших видів. Усе це сприяє оновленню асортименту і підвищенню якості продукції. Зазначений фактор здебільшого зумовлює потребу в одночасних значних додаткових витратах, що, природно, підвищує собівартість нової продукції. Фактором подорожчання виробництва є, як зазначалося вище, погіршання умов видобутку палива і сировини, поступове зниження якості продукції видобувних галузей промисловості.
К онтрольні запитання
Які завдання розв’язують при аналізі собівартості продукції?
Показники собівартості та джерела інформації.
Порядок вивчення собівартості за статтями витрат та елементами.
Як проаналізувати матеріальні витрати у складі собівартості окремих видів продукції?
Як проаналізувати витрати на оплату праці та інші витрати?
Які фактори впливають на собівартість окремих видів продукції?
Порядок визначення резервів зниження собівартості продукції.
Практичне заняття 7
Робота в аудиторії
Загальна оцінка рівня собівартості продукції та виконання планових завдань.
Аналіз показника витрат у розрахунку на 1 грн. продукції. Задачі 37 і 38.
Аналіз динаміки показників собівартості продукції.
Самостійна робота
Аналіз собівартості за елементами витрат. Задача 39.
Аналіз собівартості за статтями витрат.
Вивчення методики аналізу матеріальних витрат і заробітної плати.
Практичне заняття 8
Робота в аудиторії
Аналіз матеріальних витрат у складі собівартості продукції. Задачі 40 і 41.
Аналіз використання фонду оплати праці. Задачі 42, 43, 44, 45.
Розрахунок впливу факторів.
Самостійна робота
Аналіз витрат на обслуговування виробництва. Задача 46.
Аналіз інших витрат у складі виробничої собівартості.
Вивчення методики аналізу собівартості окремих видів продукції і розрахунку резервів її зниження.
Задачі 44 і 45.
Практичне заняття 9
Робота в аудиторії
Аналіз собівартості окремих видів продукції.
Підрахунок резервів зниження собівартості продукції. Задача 47.
Узагальнення результатів аналізу собівартості продукції і розробка заходів щодо реалізації резервів.
Самостійна робота
Письмові висновки відповідно до виконаного аналізу.
Вивчення методики аналізу прибутку і рентабельності виробництва.
 
|